问：一般企业2017年度发生向金融企业借款利息支出，向非金融企业借款利息支出，以及向关联企业借款利息支出，如需要做纳税调整，该如何填列《纳税调整项目明细表》?

　　答：《企业所得税法实施条例》第三十八条规定，企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：

　　(一)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。

　　(二)非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

　　《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税〔2008〕121号)规定，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1;其他企业，为2：1。

　　《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》(国税函〔2009〕312号)规定，关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据企业所得税法实施条例第二十七条的规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。

　　《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表(A类，2017年版)》(国家税务总局公告2017年第54号)有关A105000《纳税调整项目明细表》填报说明规定，本表第18行“(六)利息支出”：第1列“账载金额” 填报纳税人向非金融企业借款，会计核算计入当期损益的利息支出的金额。第2列“税收金额”填报按照税法规定允许税前扣除的利息支出的金额。若第1列≥第2列，将第1列减第2列余额填入第3列“调增金额”;若第1列<第2列，将第1列减第2列余额的绝对值填入第4列“调减金额”。

　　分析上述规定，本表18行“利息支出”只填列纳税人向非金融企业借款利息调整，但不表示向银行等金融机构借款的利息就不需要调整。因此，企业发生的借款利息支出，如不符合税法规定的准予税前扣除的要求，则需要做纳税调整。可能分为下列五种情形进行纳税调整：

　　1.向金融企业(非关联方)借款的利息支出，未按规定取得扣除凭证需要纳税调整。如支付给银行利息，营改增前凭结息单扣除，营改增后按规定应取得银行开具的普通发票才能税前扣除，如未取得发票，则必须纳税调整。填列本表第30行“(十七)其他”栏次。

　　2.向非金融企业(非关联方)借款的利息支出超过金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，需要纳税调整。填列本表第18行“(六)利息支出”栏次。

　　3.向关联方借款超过债资比，需要纳税调整。向关联方的借款超过债资比限制的，即不符合财税[2008]121号规定条件的，对应的利息适用特别纳税调整，应填列本表第43行“五、特别纳税调整应税所得”栏次。

　　4.如发生的借款利息支出属于与取得收入无关的支出，按相关性原则不得税前扣除，需要纳税调整。应填列本表第27行“(十四)与取得收入无关的支出”栏次。

　　5.因投资者投资未到位而发生的利息支出，不属于企业合理的支出，需要纳税调整。应填列本表第30行“(十七)其他”栏次。