“加计扣除”政策开始实施已近5个月，该政策是对生产、生活性服务业一般纳税人的税收优惠，今天我们通过案例来学习一下加计抵减税收优惠政策。

　　根据财税【2019】39号公告规定，该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年度适用“加计抵减”政策。

　　案例1：内销业务“加计抵减”税款核算

　　A企业2017年4月成立，增值税一般纳税人，主要为国内企业提供税收咨询及鉴证服务。

　　根据财税【2019】39号公告规定，该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年度适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业提供国内咨询服务取得应税收入200万元，当期取得进项税额11万元，并勾选确认，其中外购电饭锅用于职工发放福利对应的进项税为1万元。A企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：

　　第一步：确认“当期可抵扣进项税额”

　　在A企业当期取得进项税额11万元中，有1万元进项税属于外购商品用于集体福利。因此，根据《增值税暂行条例》及实施细则规定，不得抵扣其进项税额并做转出处理。

　　当期可抵扣进项税额=当期发生进项税额-进项税额转出=11-1=10(万元)

　　第二步：计提“当期加计抵减额”

　　当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额*10%=10*10%=1(万元)

　　第三步：计算“当期可抵减加计抵减额”

　　A企业在4月份无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”，因此，当期可抵减加计抵减额=0+1-0=1(万元)。

　　第四步：核算实际应纳税额

　　A企业抵减当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=200*6%-10=12-10=2(万元)

　　A企业当期实际缴纳增值税额=A企业抵减前当期应纳税额-A企业当期可抵减加计抵减额=2-1=1(万元)。

　　第五步：会计处理

　　根据《财政部关于印发<增值税会计处理规定>的通知》(财税[2016]22号)，该企业进行了会计处理。

　　借：应交税费--未缴增值税 2

　　      贷：其他收益 1

　　            银行存款 1

　　上例中，内销企业在核算“加计抵减”时，要注意计提基数的准确性，对于不得抵扣进项税额转出要划分清楚，防止出现少转、漏转、不转而产生纳税人多计提“加计抵减额”，错误抵减应纳税额行为的发生，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。

　　案例2：无征、退税率之差“加计抵减”税款核算

　　B企业是一家2017年4月成立的设计研发公司，增值税一般纳税人，主要为国内、国外客商提供信息技术及设计研发服务，具有技术出口资格，并在主管税务机关进行了出口退(免)税资格备案，适用跨境应税服务零税率政策，实行出口免抵退办法。该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业为国内客商提供信息技术服务收入300万元(均为应税收入，无税收减免);为境外客商提供研发设计服务收入200万元，并办理出口免抵退申请;当期发生进项税额15万元，并勾选进项了抵扣，但进项税额在内外销售之间无法划分。已知，应税服务征收率为6%，退税率为6%，B企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：

　　第一步：确认“当期可抵扣进项税额”。

　　B企业适用跨境应税服务零税率政策，实行出口免抵退办法，则其跨境应税服务对应的进项税额，在计算当期应纳税额时可以进行抵扣。另跨境应税服务的征退税率均为6%，无征、退税之差，则也不存在因征退税差进项转出税额。故B企业当期可抵扣进项税额=15(万元)。

　　第二步：计提“当期加计抵减额”。

　　B企业当期兼营内外销业务，且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，则需按内外销售额比重，划分出口跨境应税服务对应的进项税额，并在计算“加计抵减”的计提基数中扣减。

　　当期不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额*当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额/当期全部销售额=15*200/(200+300)=6(万元)。

　　因此，计提当期加计抵减额=(当期可抵扣进项税额-当期不得计提加计抵减额的进项税额)*10%=(15-6)*10%=0.9(万元)。

　　第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”。

　　由于B企业当期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”，因此，当期可抵减加计抵减额=0+0.9-0=0.9(万元)。

　　第四步：核算实际应纳税额。

　　B企业抵减当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=300*6%-15=3(万元)

　　B企业当期实际缴纳增值税税额=B企业抵减前当期应纳税额-B企业当期可抵减加计抵减额=3-0.9=2.1(万元)。

　　第五步：会计处理

　　根据财会[2016]22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：

　　借：应交税费——未交增值税 3

　　      贷：其他收益 0.9

　　            银行存款 2.1

　　上例中，当企业兼营内外销业务，出口适用免抵退税办法，且征、退税率一致时，企业“加计抵减”应注意，需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，在征、退税之差则无需计提基数时，由于企业兼营内外销业务，其进项无法划分出不得计提加计抵减额的进项税额的部分，则要按内外销售额比例分摊确定“不得计提加计抵减的进项税额”的部分，并从当期加计抵减的计提基数中予以剔除，再予以计算确认计提“当期加计抵减额”“当期可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。

　　案例3：有征、退税率之差“加计抵减”税款核算

　　C企业是一家多元化经营企业，2017年4月成立，增值税一般纳税人，主要为国内企业提供企业管理服务、经纪代理服务，同时也出口自产产品，具有进出口资格并在税务机关进行了出口退(免)税资格备案，使用出口免抵退办法。2018年4月至2019年3月该企业生产、生活性服务的收入占比达到53%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业为国内提供管理服务和经纪代理服务收入300万元，同时出口自产产品销售额200万元已办理免抵退申报;当期发生进项税额16万元并勾选进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，出口货物征税率为13%，退税率为10%，C企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：

　　第一步：确认“当期可抵扣进项税额”。

　　C企业出口自产产品，适用免抵退办法，出口货物征收率13%、退税率10%，有3%(13%-10%)的征、退税之差，按照免抵退税计算规定，征、退税之差部分“免抵退不得免征和抵扣税额”，需从进项税额中转出计入成本。

　　C企业当期免抵退不得免征和抵扣税额=当期出口货物人民币离岸价(FOB，单证及信息收齐)*(征税率-退税率)=200*(13%-10%)=6(万元)

　　C企业当期可抵扣进项税额=当期进项税额(勾选确认)-免抵退不得免征和抵扣税额=16-6=10(万元)

　　第二步：计提“当期加计抵减额”。

　　C企业当期兼营内外销业务，且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，则需按内外销售额比重划分进项税额，并在计算“加计抵减”的计提基数中扣减。

　　当期不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额*当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额/当期全部销售额=(16-6)*200/(200+300)=4(万元)。6万元当期免抵退不得免征和抵扣税额已能清楚划分需进项税转出，因此，当期进项税额(勾选确认)-免抵退不得免征和抵扣税额=16-6=10(万元)，才是当期无法划分的全部进项税额。

　　计提当期加计抵减额=(当期可抵扣进项税额-当期不得计提加计抵减额的进项税额)*10%=(10-4)*10%=6*10%=0.6(万元)

　　第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”。

　　由于本期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”。因此，当期可抵减加计抵减额=0+0.6-0=0.6(万元)

　　第四步：核算实际应纳税额。

　　C企业抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵扣进项税额=300*6%-10=8(万元)

　　C企业当期实际缴纳增值税=C企业抵减前当期应纳税额-C企业当期可抵减加计抵减额=8-0.6=7.4(万元)

　　第五步：会计处理

　　根据财会[2016]22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：

　　免抵退不得免征和抵扣税额进项转出时：

　　借：主营业务成本 6

　　      贷：应交税费-应交增值税(进项税额转出)6

　　借：应交税费——未缴增值税 8

　　      贷：其他收益 0.6

　　            银行存款 7.4

　　上例中，当企业兼营内外销业务，出口适用免抵退税办法，且征、退税率不一致时，企业“加计抵减”应注意，首先需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，不得参与抵扣，需从进项税额中转出。而在计算“加计抵减额”确定计提基数时，由于企业兼营内外销业务，其进项无法划分出不得计提“加计抵减额”的进项税额部分，要按内外销销售额比例分摊确定“不得计提加计抵减额的进项税额”的部分，并从当期加计抵减的计提基数中予以剔除，在予以计算确认“当期可计提加计抵减额”“当期可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。

　　案例4：出口免税企业“加计抵减”核算

　　D企业是一家咨询服务机构，2017年4月成立，为增值税一般纳税人，主要为国内、国外客商提供咨询服务，具备进出口经营资格并办理出口退税(免)税资格备案，适用出口跨境应税服务免税政策。该企业2018年4月至2019年3月的4项服务销售额比重超过50%，符合2019年适用“加计抵减”政策。2019年4月，该企业发生国内咨询服务收入200万元(均为应税收入，无税收减免)，同时本月向境外客商提供咨询服务实现免税收入300万元(完全在境外消费)，并按规定办理了“跨境应税行为免税备案”;当期勾选进项税额10万元并进行了抵扣，但进项税额在内外销之间无法划分。已知，应税服务征收率为6%，其D企业所属期4月份实际缴纳的增值税分析如下：

　　第一步：确认“当期可抵扣进项税额”

　　D企业当期兼营内外销，跨境应税服务适用出口免征增值税政策，且其进项无法划分，按照财税[2016]36号文件的规定，需计算“免税项目不得抵扣的进项税额”，在计算应纳税额时作进项税转出。

　　D企业当期免税项目不得抵扣的进项税额=当期无法划分的全部进项税额*当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额/当期全部销售额=10*300/(300+200)=6(万元)

　　该6万元需从进项税额中转出，故D企业当期可抵扣进项税额=当期进项税额(勾选确认)-当期免税项目不得抵扣的进项税额=10-6=4(万元)。

　　第二步：计提“当期加计抵减额”

　　D企业当期可抵扣进项税额为4万元(已剔除外销免税业务分摊的进项税额)，故D企业计提当期加计抵减额=当期可抵扣进项税额*10%=4*10%=0.4(万元)。

　　第三步：计算当期“可抵减加计抵减额”

　　由于本期无“上期末加计抵减额余额”和“当期调减加计抵减额”。因此，当期可抵减加计抵减额=0+0.4-0=0.4(万元)。

　　第四步：核算实际应纳税额

　　D企业抵减前当期应纳税额=销项税额-当期可抵减当期应纳税额-D企业当期可抵减加计抵减额=8-0.4=7.6(万元)

　　第五步：会计处理

　　根据财会[2016]22号文件的有关规定，该业务会计处理如下：

　　当期免税项目不得抵扣的进项税额转出时：

　　借：主营业务成本 6

　　      贷：应交税费——应交增值税(进项税额转出)6

　　实际缴纳增值税时：

　　借：应交税费——未缴增值税 8

　　      贷：其他收益 0.4

　　            银行存款 7.6

　　上例中，该企业兼营内外销业务，出口适用免征增值税政策，在“加计抵减”时，应注意需按政策规定，准确确定出“当期可抵扣进项税额”，对于免税项目其无法划分的进项，需按照财税[2016]36号文件规定的公式，按免税销售额占比，计算出“免税项目不得抵扣的进项税额”作进项税额转出，得出当期剔除出口免税业务进项税后的“当期可抵扣进项税额”，并据此按10%计提“当期加计抵减额”，再予以准确计算当期“可抵减加计抵减额”，并按规定核算实际的应缴纳的增值税税额。另外，上述方式同样也适用于“简易计税”或者其他情形的免税项目等进项税额转出核算。