在现实工作中，时常会出现一些业务合同，税费由“买方”承担，如房屋租赁中所开发票税费由承租方承担等。这种签订税后合同的操作是否存在风险?

　　风险点：房屋租赁中全部税费由承租方承担

　　[风险操作]

　　安居客房屋经纪有限公司在A地设有20多个营业网点，这些网点的办公场所均从个人处租得，并非企业自有房屋。公司与经营用房所有权人(均为个人)签订的房屋租赁合同中，每份合同中都有这样一个条款：“与租赁有关的所有费用由乙方支付”。

　　[稽查视点]

　　期间费用率明显高于行业平均水平，通过稽查发现公司资产负债表中的固定资产账上没有应税房屋，但管理费用、销售费用等费用中列支了大额的房产税。

　　[风险分析]

　　1、站在承租方角度

　　(1)企业所得税风险

　　根据《企业所得税法》规定，判断一项业务是否符合税前扣除的条件，要看三原则：真实性原则、相关性原则及合理性原则。即只要发生的支出符合真实、相关及合理的，可以在企业所得税前扣除。但是必须取得合法有效的扣除凭证。

　　根据《国家税务总局关于发布<企业所得税税前扣除凭证管理办法>的公告》(国家税务总局公告2018年第28号)规定，税前扣除凭证在管理中遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生;合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定;关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且有证明力。

　　案例中，安居客房屋经纪有限公司去税务机关代开了增值税发票，用于列支房屋租金等费用，均按合同约定支付了每处经营用房的房产税、印花税及附加税费等，并凭缴纳税费的税收缴款书在企业所得税前列支。但记账凭证后面附的税收缴款书上“纳税人名称”一栏注明均为房屋的出租方，而非安居客房屋经纪有限公司。

　　也就是说，替出租方承担的税费完税凭证抬头写的是出租方的名称，而非承租方的名称。一是支出符合真实性和合法性，但不符合关联性，二是未取得合法有效的税前扣除凭证。因此，替出租方承担的税费不得在企业所得税税前扣除。

　　(2)税收罚款风险

　　根据《个人所得税法》规定，个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。

　　根据《国家税务总局山西省税务局关于做好代开发票环节个人所得税征管工作的通知》(晋税函[2019]116号)规定，自2019年5月1日起税务机关和委托代征单位为纳税人代开发票时，不再附征个人所得税。除取得经营所得纳税人依法自行申报缴纳税款，其他纳税人均由扣缴义务人依法预扣预缴或代扣代缴。税务机关对代开发票个人所得税采取事后管理，定期汇总统计并比对自行申报数据和扣缴申报数据，比对结果不一致的，作为风险事项推送至主管税务机关。主管税务机关对于接收到的代开发票个人所得税风险事项及时进行风险处置;对于取得所得未按规定自行申报的纳税人和支付所得未按规定扣缴申报的扣缴义务人，严格依据征管法有关规定处理。

　　根据《征管法》规定，扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定代扣代缴税款。扣缴义务人应扣未扣税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

　　案例中，承租方在向税务机关代开房屋租赁发票时，税务机关不再附征个人所得税，承租方申请代开发票时应当履行个人所得税代扣代缴义务，如未按规定扣缴申报，可能处应扣未扣税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

　　2、站在出租方角度

　　如果承租方没有按照合同约定如期履行税款缴纳义务，那么，出租方可能会因此承担如下法律风险。

　　(1)被税务机关追责，要求补缴税款、滞纳金，并处以罚款

　　根据《税收征管法》规定，法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。法律、行政法规规定负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人为扣缴义务人。纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款。因此，纳税义务主体是法定的，不能约定转移。但是，税款缴纳责任主体则是民商法上债权债务承担主体，根据民商法“法无禁止即可为”的法理逻辑，民法、合同法及相关法律中没有禁止交易双方对税款缴纳责任主体进行约定的相关规定，因此，交易双方可以达成合意，约定税款缴纳责任主体。但纳税义务主体与税款缴纳责任主体不是一个概念。

　　根据《征管法》规定，纳税人不进行纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款。

　　根据《税收征管法实施细则》规定，纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务;其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。

　　案例中，合同双方在合同中约定由非纳税义务主体承担税费的条款对当事人各方是合法有效的，但效力仅及于当事人之间，不能对抗税务机关，税务机关仍会根据税收法律法规的相关规定征税、追缴税款。出租方还会被税务机关追加滞纳金，并处以罚款。

　　(2)欠缴税款经限期缴纳逾期仍未缴纳的要采取强制措施

　　根据《征管法》规定，从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人未按照规定的期限缴纳或者解缴税款，纳税担保人未按照规定的期限缴纳所担保的税款，由税务机关责令限期缴纳，逾期仍未缴纳的，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列强制执行措施：

　　①　书面通知其开户银行或者其他金融机构从其存款中扣缴税款;

　　②　扣押、查封、依法拍卖或者变卖其价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产，以拍卖或者变卖所得抵缴税款。

　　税务机关采取强制执行措施时，对前款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未缴纳的滞纳金同时强制执行。个人及其所抚养家属维持生活必需的住房和用品，不在强制执行措施的范围之内。

　　(3)欠缴税款将上黑名单

　　根据《征管法》规定，税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。

　　根据《征管法实施细则》规定，县级以上各级税务机关应当将纳税人的欠税情况，在办税场所或者广播、电视、报纸、期刊、网络等新闻媒体上定期公告。

　　同时，纳税人已申报或税务机关已查处的欠缴税款，税务机关不受《征管法》有关追征期规定的限制，可以无限期追缴税款。

　　(4)欠缴税款将被阻止出境

　　根据《征管法》规定，欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。欠缴税款构成犯罪的将依法追究刑事责任。

　　(5)不及时缴纳税款可能会面临刑事责任

　　根据《刑法》规定，纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金;数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。有上述行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任;但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。且根据《最高人民检察院、公安部关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定(二)》第五十七条规定，如果进入司法程序后，当事人再补缴税款及滞纳金并接受处罚的，不得免于刑事责任。

　　案例中，协议明确约定，在房屋租赁过程中涉及的税费由承租方承担。出租方很可能会因为不理解纳税义务主体与税款缴纳责任主体的区别而认为其无需承担缴纳税款的义务，故而不再主动申报纳税也不理会税务机关的追缴行为，可能会引发刑事责任。

　　[规范意见]

　　1、在签订税费承担条款时，为防范上述风险，尽量不要突破法定义务，合同中可以将转让价款和税费金额予以明确，达到交易目的。如果基于其他原因，需要突破，那么建议在合同中明确约定违约责任，如果对方没有按照约定缴纳税款导致乙方被税务机关追缴税款、滞纳金、罚款时，可以要求对方返还已缴纳的税款、滞纳金、罚款，并支付违约金。

　　2、如果遇到对方没有按照合同约定如期履行税款缴纳义务，作为纳税人千万不要消极逃避不闻不问，一定要寻求专业律师的帮助，避免损失进一步扩大，面临刑事处罚。

　　3、充分享受税收优惠，是节税筹划的重要内容。税收优惠政策通过减轻特定纳税人的税收负担，达到鼓励或支持的政策目的。如“个人采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税”。

　　4、在签订税费承担条款时，合同中一定要约定对方在承担税费后，必须将完税凭证或其复印件交予纳税人。

　　小结：

　　日常生活离不开税，节税就意味着挣钱，但纳税义务人和税费的实际承担主体是两个不同的概念，通过协议约定并不意味着交易各方就可以通过协议的方式来改变法律所规定的纳税义务人，其中隐藏的各方风险一定要重视。