一年一度的企业所得税汇算清缴已经悄然拉开了序幕，这一年来，由于疫情的影响，国家相关部门为了促进企业的开工复工和稳定经济的发展，出台了一系列税收相关政策。同时伴随着税收征管大数据化和智能化的趋势，纳税评估和稽查方法及指标不断升级，这些都对企业财务人员的年度汇算清缴工作带来了新的挑战，本刊利用2021年第四期和第五期实操解读栏目为大家梳理2020年汇算常见经济业务税会差异，以及对应报表的填报要点，帮助大家顺利完成2020年度企业所得税汇算清缴。

       职工薪酬做为企业一项重要的成本支出，其实在日常核算中并不是很难。但是很多财务小伙伴都很困扰《职工薪酬支出及纳税调整明细表》的填报，实际发生额指的是什么？税收金额怎么填？纳税调整金额怎么反映等，跟着小编一起来学吧。

　　一、本表适用范围和填报思路

　　本表反映纳税人发生的职工薪酬（包括工资薪金、职工福利费、职工教育经费、工会经费、各类基本社会保障性缴款、住房公积金、补充养老保险、补充医疗保险等支出）情况，以及由于会计处理与税收规定不一致，需要进行纳税调整的项目和金额情况。其中，工资薪金支出的税收金额填报是一个重点内容，需要纳税人按照税收规定填报允许税前扣除的金额，具体把握原则为按照工资薪金支出的合理性和实际支付等原则结合账载金额和实际发生金额分析填报。最后，特别强调，纳税人只要发生相关职工薪酬支出，不论是否纳税调整，均需填报本表。

　　二、填报要点

　　1、职工福利费、职工教育经费、工会经费等税前扣除限额应按照当年度的工资薪金可税前扣除的金额（即税收金额）的规定比例计算，工资薪金支出填报是否准确直接关系到其他费用的税前扣除及调整的准确性。

　　2、此表单主要与纳税调整项目明细表A105000有关联，填写时注意逻辑关系。

　　3、在计算职工薪酬纳税调整项目时，首先应调整纳税人会计核算计入成本费用但未实际发生额，其次再调整纳税人会计核算计入成本费用且实际发生额超税前扣除限额部分，以避免调整错误。

　　4、“账载金额”：以工资为例，填报纳税人会计核算计入成本费用的职工工资、奖金、津贴和补贴金额。此处的“成本费用”是广义的成本费用，应该包括计入在建工程、研发支出，制造费用等科目的工资，而不仅仅是计入影响利润的损益类科目的工资。原因是：第一，工资的税收金额是计算三项经费以及保险扣除限额的基数，如果工资薪金的帐载和税收都不含计入在建工程等非损益类科目的金额，则有可能导致三项经费扣除限额减少，从而产生纳税调增。第二，如果为了避免调整，税收金额包括计入在建工程等科目的金额，而帐载金额不含的话，就会导致工资薪金的纳税调减，以后该部分金额再通过资产折旧摊销等方式再一次进入损益时重复扣除。

　　4、“实际发生额”：分析填报纳税人“应付职工薪酬”会计科目借方发生额（实际发放的工资薪金），假如A公司在2018把计提的300万工资薪金都支付了，那么直接填写300万即可。

　　5、“税收金额”：填报纳税人按照税收规定允许税前扣除的金额，按照第1列和第2列分析填报。此处要求分析税法允许扣除的金额，对于工资薪金来说，税收允许扣除的标准需要同时满足下面两个条件：

　　第一，合理性

　　《企业所得税法实施条例》第三十四条，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。

　　合理性如何把握呢？《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）规定了税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：

　　（一）企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；

　　（二）企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；

　　（三）企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；

　　（四）企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；

　　（五）有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。

　　需要提醒的是：已依法履行代扣代缴个人所得税义务是判断工资薪金是否合理的一个判断标准之一，而不是必备条件，笔者认为如果未依法履行代扣代缴个人所得税的工资薪金可以税前扣除，但是违法税收征管法和个人所得税法的相关规定，在年度企业所得税汇算时，建议对纳税年度的工资薪金支出扣缴个人所得税做一个清理，如果发现有没有扣缴个人所得税的，及时去税务局补充申报，当然可能存在滞纳金的问题，当时实际发放的工资是可以税前扣除。

　　第二，实际支付

　　除了合理性，工资薪金支出税前扣除条件还有一个实际发生，什么是实现发生。就是实际支付，如果没有实际支付就是不允许税前扣除。当然这里还有一个期限，国家税务总局公告2015年34号规定，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇缴年度工资薪金，准予在汇缴年度按规定扣除。

　　所以，并不是企业随便做个工资表就可以作为工资薪金在企业所得税前扣除，税收金额就需要纳税人结合上述两个条件分析填写。

　　6、本表的填写需要借助于“应付职工薪酬”科目的全年借贷方发生额来填写，建议财务人员再汇算清缴时，通过财务软件导出或者自行编制一张应付职工薪酬明细的表单。

项目	期初余额	借方（实际发生）	贷方（计提）	期末余额
一、工资、奖金、津贴和补贴
二、职工福利费
三、职工教育经费
四、工会经费
五、社会保险费
其中：医疗保险费
养老保险费
工伤保险费
失业保险费
生育保险费
补充养老费
补充医疗
六、住房公积金
七、其他
合计

　　从表上我们直接可以看出，本期的职工薪酬账载数和实际发放数，增加为计提，减少为实发。为企业所得税汇算清缴填A105050调整表提供了一个数据依据，而且很清晰明了，不容易出错了。

　　需要提醒的是：如果属于应付职工薪酬的范围，但是会计核算未通过该科目进行核算，也需要在本表进行反映。

　　三、填报实操

　　汇算攻略之资产损失税前扣除及纳税调整明细表

　　资产损失税前扣除是重点涉税事项之一，对于纳税人来讲，资产损失贯穿于整个生产过程，一旦发生将直接影响企业利润和税收金额；对于税务机关来讲，资产损失税前扣除申报方式和申报资料不尽相同，也是税收后续管理中极为重要的一项工作。每年汇算清缴资产损失都有很多企业申报不准确、不完整，为帮助大家准确填报，小编为大家分类准备了资产损失申报提醒及填写实例，一起来学习吧！

　　一、表单及填报说明修订

　　2020年所得税汇算，本表结合原《特殊行业准备金及纳税调整明细表》（A105120）修订情况，进一步明确数据项填报口径。如，将第1列名称修改为“资产损失直接计入本年损益金额”，新增第2列“资产损失准备金核销金额”和第18行“贷款损失”。

　　温馨提示：第1列“资产损失直接计入本年损益金额”：填报纳税人会计核算计入当期损益的对应项目的资产损失金额，不包含当年度通过准备金项目核销的资产损失金额。

　　第2列“资产损失准备金核销金额”：填报纳税人会计核算当年度通过准备金项目核销的资产损失金额。

　　第18行“1.贷款损失”：填报金融企业当年发生的贷款损失的账载金额、资产损失准备金核销金额、资产处置收入、赔偿收入、资产计税基础、资产损失的税收金额及纳税调整金额。

　　二、填报要点

　　1、本表第5列“计税基础”不等于账面上的资产原值，很多财务人员认为资产原值和计税基础是一回事，其实不然，根据本表填报说明规定“资产计税基础”填报纳税人按税收规定计算的发生损失时资产的计税基础，含损失资产涉及的不得抵扣增值税进项税额。一般情况下：资产计税基础=资产原值-税收上允许扣除的累计折旧。需要注意的是，此处减除的是税法上允许扣除的累计折旧，而非会计上的累计折旧。

　　2、留存完整损失资料备查。资产损失是指企业在生产经营活动中实际发生的，与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失、划账损失、固定资产和存货的盘亏等不可抗力因素造成的损失。根据真实、合法的税前扣除原则，在计算企业所得税时对前述损失准予扣除。但因损失的发生往往存在特殊原因，对于相关损失的存在，企业应当承担举证责任。由于企业所得税申报对资产损失的管理由备案制改为企业自行承担风险，将相应资料留存备查，该管理方式的变革看似减轻了企业的责任，但实质增加了企业不合规扣除的风险。因此，企业在进行资产损失税前扣除时仍应按照此前国家税务总局公告的相关规定，对留存备查的资料进行全面梳理并留存，避免因资料不合规引发税务稽查风险。

　　3、“资产损失准备金核销金额”主要填报会计账务处理中借方是各项资产减值准备，贷方为各项资产的金额，比如，借方贷款减值损失，贷方应收账款或者借方固定资产减值准备贷方固定资产的金额，本列填报金额并不影响当年利润总额。

　　三、填报实操（分录编制依据企业会计准则）

　　汇算攻略之广告费和业务宣传费等跨年度纳税调整明细表

　　公司的业务扩展离不开广告宣传推广，广告费和业务宣传费也成为大部分企业经营成本费用的两个大头支出。广告费一般通过媒体传播，比如说电视、报纸、互联网、广告牌等，以介绍企业产品服务为主，业务宣传也是一种广告推广，但没有通过媒体传播，是企业开展业务宣传活动所支付的费用，比如印刷易拉宝、宣传册等等。企业所得税法也相应地针对广告费和业务宣传费的税前扣除做了规定。但是，大部分纳税人对于广告费和业务宣传费的扣除问题认识都比较模糊，其实不同企业有着不同的标准，就是同行业企业在不同阶段也有着不同的标准。政策理解错误会直接导致报表填写错误的风险，为帮助大家准确填报，小编为大家详细讲解广告费和业务宣传费等跨年度纳税调整明细表填写实例，一起来学习吧！

　　一、填报要点

　　1、广宣费扣除限额的计算基数销售(营业)收入，包括主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入。需要注意的是，房地产开发企业销售未完工开发产品取得的收入，可以作为广告宣传费的基数，但开发产品完工会计核算转为销售收入时，已作为计算基数的未完工开发产品的销售收入不得重复计提广告费和业务宣传费。从事股权投资业务的企业从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以作为计算扣除的基数。

　　2、企业发生的赞助支出是广告性质的，而且与生产经营直接相关，可作为广宣费在企业所得税前扣除，非广告性质的赞助支出不得税前扣除。

　　3、超过限额的广告费和业务宣传费可以结转以后年度扣除，所以每年所得税汇算清缴时，都要关注上年是否有结转未抵扣的广告费和业务宣传费。

　　4、本表第2行“不允许扣除的广告费和业务宣传费支出”填报范围包括：取得的发票不符合税法规定不允许税前扣除的广宣费支出以及保险企业取得不符合税法规定不允许税前扣除的佣金手续费支出，也包括税法规定不得税前扣除的广告费，比如，烟草行业的广宣费支出。

　　5、归集到另一方扣除的广告费和业务宣传费只能是费用发生企业依法可扣除限额内的部分或者全部，而不是实际发生额。比如A（一般企业）当年实际发生广宣费100万，当年销售（营业收入）为500万，当年可扣除的广宣费为75万（500*15%），则A企业当年需要调增广告费和业务宣传费25万，剩余可税前扣除的75万，可以选择在本企业或者归集到关联企业扣除的广告费和业务宣传费只能是75万中的全部或者部分。

　　6、接受归集扣除的关联企业不占用本企业原扣除限额。在计算本企业广告费和业务宣传费扣除限额时，可将关联企业归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。即本企业可扣除的广告费和业务宣传费按规定计算扣除限额，另外还可以将关联企业未扣除而归集来的广告费和业务宣传费在本企业扣除。比如A（一般企业）当年实际发生广宣费100万，当年销售（营业收入）为500万，当年可扣除的广宣费为75万（500*15%），则A企业当年需要调增广告费和业务宣传费25万，剩余75万可以税前列支，若关联企业B分摊到A企业扣除广告费50万，则A企业全年税前扣除的广告费支出为125万（50+75）。

行业		扣除标准
一般行业		根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
特殊行业	化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）	化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出的税前扣除比例30%。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。有效期至2025年12月31日。
	烟草企业	烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。有效期至2025年12月31日
筹建期间		企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除，也就是不受收入比例限制了，可以一次性扣除，也可以按照不低于3年分期摊销。
保险企业佣金以及手续费		保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后年度扣除。

　　二、填报实操

　　汇算攻略之企业所得税弥补亏损明细表

　　2020年度企业所得税汇算清缴时间是在2021年1月1日至5月31日，目前企业所得税汇算清缴进入申报小高峰，不过因为今年汇算清缴修订和调整了年度纳税申报表，很多财务人还不是很清楚弥补亏损明细表该如何填报？弥补亏损表填报复杂，如果出现填报错误将容易影响未来年度的弥补亏损数据。今天小编就结合亏损弥补案例，为大家详细整理了《A106000企业所得税弥补亏损明细表》的填报要点以及常见问题，希望可以帮助到各位财务人员。

　　一、表单修订

　　该表主要修订了以下两点：一是新增了第5列“合并、分立转入的亏损额-可弥补年限8年”；二是更新了“弥补亏损企业类型”代码表，增加“线宽小于130纳米（含）的集成电路生产企业”“受疫情影响困难行业企业”和“电影行业企业”选项，您可以根据最新政策规定填报。

　　该表修订的主要文件依据有：

　　一是《财政部 税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（2020年第8号）第四条规定，受疫情影响较大的困难行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。

　　二是《财政部 税务总局关于电影等行业税费支持政策的公告》（2020年第25号）第二条规定，对电影行业企业2020年度发生的亏损，最长结转年限由5年延长至8年。

　　三是《财政部 税务总局 发展改革委 工业和信息化部关于促进集成电路产业和软件产业高质量发展企业所得税政策的公告》（2020年第45号）第二条规定，国家鼓励的线宽小于130纳米（含）的集成电路生产企业，属于国家鼓励的集成电路生产企业清单年度之前5个纳税年度发生的尚未弥补完的亏损，准予向以后年度结转，总结转年限最长不得超过10年。

　　二、填报要点

　　1、本表第1列“年度”，纳税人首先填报第11行“本年度”对应的公历年度，再依次从第10行往第1行倒推填报以前年度。比如2021年5月5日汇算2020年度的企业所得税，则本年度填报2020年，前一年度2019年，前二年度2018年等等，以此类推。若纳税人发生政策性搬迁事项，如停止生产经营活动年度可以从法定亏损结转弥补年限中减除，此列需要按照可以弥补亏损年度进行填报。例如，2017年度开始搬迁，2018-2019年停止生产经营，且2020年度搬迁完成。若2021年度汇算2020年企业所得税时，第11行“本年度”填写2020，第10行“前一年度”填写2017，第9行“前二年度”填写2016，再往上的年度以此类推。

　　2、先到期亏损先弥补外，还增加了“同时到期亏损先发生的先弥补”的原则处理。

　　假设一个连年亏损的企业于2019年取得了中小科技型企业资格，政策规定只是取得资格前五年的弥补年限由五年延长至十年，并不改变取得资格的年度本身的待遇，故该企业2014-2019年的亏损弥补的到期年度如下表所示：

　　此时，2019年的亏损和2014年的亏损同时于2024年到期，根据规则，当2020年有所得的时候，应先弥补2014年的亏损，再弥补2024年的亏损，此谓“同时到期的亏损，先发生的先弥补”如果2014年的亏损弥补完后还有余额，因2019年的亏损于2024年到期，2015年的亏损于2025年到期，此时，即便2015年的亏损先于2019年发生，但仍应选择先弥补2019年的亏损，此谓“先到期的亏损先弥补”

　　3、“分立转出的亏损额”和“合并、分立转入的亏损额”均是对企业重组过程且适用特殊性税务处理的纳税人填报，其他纳税人未发生分立、合并等重组业务的纳税人不需要填报此两列。需要特别注意的是，两列的表述均为转入/转出的亏损额，但是由于含义不同，填写时要注意正负值，如果转出亏损额，则填写正数，如果转入亏损额，则填写负数。

　　4、本表第2列“当年境内所得额”，“本年度”要根据申报主表的19-20行的余额进行填报，“以前年度”（若为2013年度及以前年度）要根据当年度主表第23行进行填报。“以前年度”（若为2014-2017年）要根据以前年度申报表本表单的对应年度“可弥补亏损额”填报。“以前年度”（若2018年以后）要根据本表本年度（即第11行）第2列数据进行填报。

　　根据税法规定，属于发生年度应扣除而未扣除的成本费用或者损失，符合条件可以追补至发生年度扣除的，则会影响发生年度的所得额，此时，本表对应年度的“当年境内所得额”需要按照追补调整后本表的对应数据进行填报。

　　三、填报实操

　　四、弥补亏损常见问题

　　1、企业筹建期是否作为亏损年度？

　　答：不作为。根据《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照税务总局国税函〔2009〕98号第九条规定执行，即企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以作为长期待摊费用不少于3年进行扣除。

　　2、企业清算时，是否可以弥补以前年度亏损？

　　答：可以。根据《财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第三条“企业清算的所得税处理”规定，企业清算时，可以依法弥补以前年度亏损。

　　3、合伙企业的法人合伙人，是否可以用合伙企业的亏损抵减其盈利？

　　答：不可以。根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》（财税〔2008〕159号）第五条规定：合伙企业的合伙人是法人和其他组织的，合伙人在计算其缴纳企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

　　4、企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损吗？

　　答：可以。根据国家税务总局发布的《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》，企业在季度预缴申报时可以填报第8行“减：弥补以前年度亏损”栏次。因此，企业季度预缴所得税时，可以弥补以前年度亏损。

　　5、企业分立符合特殊性重组处理规定的，企业的亏损能否在分立企业间结转弥补？如何计算弥补额？

　　答：可以在限额内继续弥补。根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第六条规定，被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。

　　6、企业境内外亏损是否可以相互弥补？

　　答：可以单向弥补。根据企业所得税法第十七条规定：企业在汇总计算缴纳企业所得税时，其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。根据国家税务总局《企业境外所得税收抵免操作指南》规定，境内企业亏损允许用境外所得进行弥补。根据《国家税务总局关于发<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）规定：若企业境内所得为亏损，境外所得为盈利，且企业已使用同期境外盈利全部或部分弥补了境内亏损，则境内已用境外盈利弥补的亏损不得再用以后年度境内盈利重复弥补。根据《财政部税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）规定，企业计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额时，可以选择综合抵免法，即境外不同国家之间的企业盈亏可以相互弥补。

　　7、2021年申报第一季度企业所得税，能否弥补以往年度亏损？

　　答：可以的。若是今年第一季度企业所得税预缴申报的时候想弥补之前年度亏损，必须先把2020年度的汇缴完成。根据企业所得税法第五条规定，企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳所得额。因此，“允许弥补的以前年度亏损”应为确定金额。企业在进行第一季度预缴申报时，若尚未完成上一纳税年度汇算清缴，“允许弥补的以前年度亏损”则无法确定。企业如希望在第一季度预缴申报时弥补以前年度亏损，应在预缴申报前完成上一纳税年度汇算清缴。