国家税务总局发布关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题公告，笔者就公告相关内容解读如下：

　　一、相关政策链接

　　(一)不动产的概念

　　《增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款解释：“不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物。

　　(二)使用过的固定资产进项税抵扣的相关规定

　　财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知(财税〔2008〕170号)文件第四条规定，自2009年1月1日起，纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产)，应区分不同情形征收增值税：1.销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税;2.2008年12月31日以前未纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税;3.2008年12月31日以前已纳入扩大增值税抵扣范围试点的纳税人，销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以前购进或者自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税;销售自己使用过的在本地区扩大增值税抵扣范围试点以后购进或者自制的固定资产，按照适用税率征收增值税。 本通知所称已使用过的固定资产，是指纳税人根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

　　(三)建筑物、构筑物以及附属设备和配套设施的具体界定

　　财政部 国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知(财税〔2009〕113号)文件的相关解释。

　　建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“02”的房屋;所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》(GB/T14885-1994)中代码前两位为“03”的构筑物;所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。

　　以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

　　(四)部分货物的适用税率问题

　　财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知(财税[2009]9号)第二条规定，下列按简易办法征收增值税的优惠政策继续执行，不得抵扣进项税额。

　　1、一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。

　　一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》(财税[2008]170号)第四条的规定执行。一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。

　　2、小规模纳税人(除其他个人外，下同)销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。

　　二、背景

　　2009年，我国增值税由生产型转为消费型，固定资产的进项税额可以抵扣，但由于不动产销售属于营业税应税项目，为了保持增值税链条的完整，固定资产进项税额抵扣的范围不包括“不动产”。对“不动产”的理解，《增值税暂行条例实施细则》进行了明确(上面已解释)，对于“建筑物、构筑物和其他土地附着物”，财税【2009】第113号也予以明确。但是对销售不动产同时销售其附属设备和配套设施时，设备设施是否已抵扣增值税进项税额，如何缴纳税款，没有明确。在具体实践中存在不同的意见。47号公告的出台对上述问题进行明确，便于基层具体操作。

　　三、公告具体内容

　　纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照《财政部 国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》(财税[2009]9号)第二条有关规定，计算缴纳增值税;凡属于不动产的，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》“销售不动产”税目计算缴纳营业税。

　　纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。

　　凡属于不动产的，包括以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施等， 一律征收营业税，其他属于增值税应税项目的资产按适用税率征收增值税。对于未抵扣进项税金的固定资产缴纳增值税比缴纳营业税税负轻3个百分点(部分项目)

　　四、举例

　　某工业企业是一般纳税人，2011年转让了某一生产车间，包括厂房和机器设备一并转让，合同全部价款1000万元，其中房屋建筑屋800万元，机器设备200万元。

　　如果设备系2009年购买，其进项税额已经抵扣，对设备销售应按17%的税率缴纳增值税，应纳增值税200/1.17×17%=29.06万元，车间包括附属于车间的配套设施(财税〔2009〕113号规定的项目)应缴纳营业税，应纳营业税800×5%=40万元。

　　如设备在购入时没有抵扣进项税额，设备的销售应按照4%的税率减半征收增值税，应纳增值税200÷(1+4%)×4%÷2=3.84万元。营业税同上。

　　上述销售活动中，企业应对车间和设备单独核算，在实际操作中也能够单独核算，否则按47号公告，由税务机关核定增值税的应税销售额与营业税的销售额，存在不同税务机关重复核定的风险。当然在分别核算中，如果设备是未抵扣进项税额的，适当价值高一些，如果已抵扣进项税额，设备的价值适当低一些。