财政部、国家税务总局于2014年10月下发了《财政部 国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》 (财税[2014]75号)，11月，国家税务总局根据财税[2014]75号文件精神下发了《国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第64号)，就75号文件的具体操作事项进行了明确，笔者就以上两个文件的内容，结合工作实际解读如下：

　　一、文件出台的背景

　　为提高企业加大设备投资、更新改造及科技创新的积极性，促进我国制造业实现转型升级，提高产业国际竞争力，国务院常务会议审议通过了完善固定资产加速折旧政策方案。10月20日，财政部和国家税务总局联合发布了《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》(财税[2014]75号)(以下简称75号文件)，对有关完善固定资产加速折旧企业所得税政策问题进行了明确。为有效贯彻落实国务院常务会议精神，11月14日，国家税务总局根据财税[2014]75号文件精神下发了《国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第64号)(以下简称64号公告)，对基层税务机关在执行中的具体操作问题进行了明确。

　　二、文件的主要内容

　　(一)六大行业企业的固定资产

　　对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

　　对上述6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

　　(二)所有企业的专用研发设备

　　对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧;单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。

　　(三)所有企业的单位价值较低的固定资产

　　对所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。

　　三、几个具体操作问题

　　(一)六大行业口径

　　64号公告明确指出，六大行业按照国家统计局《国民经济行业分类与代码(GB/4754-2011)》确定。今后国家有关部门更新国民经济行业分类与代码，从其规定。

　　六大行的具体鉴定，六大行业企业是指以上述行业业务为主营业务，其固定资产投入使用当年主营业务收入占企业收入总额50%(不含)以上的企业。所称收入总额，是指企业所得税法第六条规定的收入总额。

　　问题：如果固定资产投入使用当年主营业务收入占企业收入总额在50%以上，第二年或以后又不达50%以上，如何处理?

　　根据75号文件规定，第一年符合50%比例的企业，可以享受加速折旧的优惠，64号公告第七条第三款的规定，主管税务机关应对适用本公告规定优惠政策的企业加强后续管理，对预缴申报时享受了优惠政策的企业，年终汇算清缴时应对企业全年主营业务收入占企业收入总额的比例进行重点审核。也就是说不符合收入比例的企业，不允许享受优惠，在汇算清缴时进行调整。

　　(二)小型微利企业标准

　　1. 64号公告第二条第四款规定，所称小型微利企业，是指《企业所得税法》第二十八条规定的小型微利企业。

　　2. 小型微利企业是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企业：(1)工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元;(2)其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。

　　3.自2012年1月1日至2015年12月31日，对年应纳税所得额低于6万元(含6万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　4.《财政部 国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》(财税〔2014〕34号)文件规定，自2014年1月1日至2016年12月31日，对年应纳税所得额低于10万元(含10万元)的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。

　　(三)新购进固定资产的理解

　　1. 64号公告第一条第一款规定，2014年1月1日后购进的固定资产(包括自行建造)，也就是说新购进的固定资产是指在2014年1月1日以后购买的，发票日期是2014年1月1日以后开具的。这里不包括在2014年1月1日以前开具的发票，在2014年1月1日后入账进行会计处理并计提折旧。

　　2.对自行建造的固定资产，笔者认为也是所有的设备或设施的发票开具时间在2014年1月1日以后，不应该是转固的时间在2014年1月1日以后。如果是转固时间的话，可能存在人为调节，个别企业的固定资产到报废也没有转固，直接在在建工程报废。

　　3.固定资产包括房屋建筑物。

　　(四)单位价值较低的固定资产

　　64号公告第三条明确规定，企业持有的固定资产，单位价值不超过5000元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。企业在2013年12月31日前持有的单位价值不超过5000元的固定资产，其折余价值部分，2014年1月1日以后可以一次性在计算应纳税所得额时扣除。

　　(五)选择优惠问题

　　64号公告第六条规定，企业的固定资产既符合本公告优惠政策条件，同时又符合《国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知》(国税发〔2009〕81号)、《财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》(财税〔2012〕27号)中相关加速折旧政策条件的，可由企业选择其中最优惠的政策执行，且一经选择，不得改变。

　　(六)备案管理和台账备查

　　1.事后备案。64号公告第七条规定，企业固定资产采取一次性税前扣除、缩短折旧年限或加速折旧方法的，预缴申报时，须同时报送《固定资产加速折旧(扣除)预缴情况统计表》，年度申报时，实行事后备案管理，并按要求报送相关资料。

　　2.台账备查。企业应将购进固定资产的发票、记账凭证等有关凭证、凭据(购入已使用过的固定资产，应提供已使用年限的相关说明)等资料留存备查，并应建立台账，准确核算税法与会计差异情况。

　　(七)专用和共用问题

　　专用设备：64号公告第二条规定，企业在2014年1月1日后购进并专门用于研发活动的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，可以一次性在计算应纳税所得额时扣除;单位价值超过100万元的，允许按不低于企业所得税法规定折旧年限的60%缩短折旧年限，或选择采取双倍余额递减法或年数总和法进行加速折旧。

　　用于研发活动的仪器、设备范围口径：按照《国家税务总局关于印发(企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行))的通知》(国税发〔2008〕116号)或《科学技术部财政部国家税务总局关于印发(高新技术企业认定管理工作指引)的通知》(国科发火〔2008〕362号)规定执行。

　　企业专门用于研发活动的仪器、设备已享受上述优惠政策的，在享受研发费加计扣除时，按照《国家税务总局关于印发(企业研发费用税前扣除管理办法(试行))的通知》(国税发〔2008〕116号)、《财政部国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税　〔2013〕70号)的规定，就已经进行会计处理的折旧、费用等金额进行加计扣除。

　　共用设备：六大行业中的小型微利企业研发和生产经营共用的仪器、设备，可以执行单位价值不超100万元的，一次扣除，超过100万元的，加速折旧。

　　(八)缩短折旧年限和加速折旧

　　1.缩短折旧年限。

　　75号文件规定，最低折旧年限不得低于《企业所得税法实施条例》第六十条规定折旧年限的60%，《企业所得税法实施条例》第六十条规定的折旧具体分类及相应年限如下：

　　①房屋、建筑物，为20年;

　　②飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;

　　③与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;

　　④飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;

　　⑤电子设备，为3年。

　　如果企业购置的固定资产为已使用过的，则其最低折旧年限不得低于第六十条规定的最低折旧年限减去已使用年限后剩余年限的60%。最低折旧年限一经确定，一般不得变更。

　　2.加速折旧方法

　　加速折旧方法包括双倍余额递减法和年数总和法，加速折旧方法一经确定，一般不得变更。

　　(1)双倍余额递减法，指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原值减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，由于每年年初固定资产净值没有减去预计净残值，所以在计算固定资产折旧额时，应在其折旧年限到期前的两年期间，将固定资产净值减去预计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下：

　　年折旧率=2÷预计使用寿命(年)×100%

　　月折旧率=年折旧率÷12

　　月折旧额=月初固定资产账面净值×月折旧率

　　(2)年数总和法，又称年限合计法，指将固定资产的原值减去预计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：

　　年折旧率=尚可使用年限÷预计使用寿命的年数总和×100%

　　月折旧率=年折旧率÷12

　　月折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×月折旧率

　　(九)与其他企业所得税优惠项目叠加问题

　　同类型的优惠不能同时使用，但对于不同类型的优惠还是可以同时享受的。如企业按照75号文件相关加速折旧的税收优惠政策进行扣除后，年度应纳税所得额符合小型微利企业条件的，还可以享受小型微利企业的优惠政策：年度应纳税所得额不超过30万元的，减按20%的税率征收企业所得税;年应纳税所得额低于10万元(含10万元)的，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。