2015年11月2日，财政部、国家税务总局、科技部联合发文公布了《关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》(财税〔2015〕119号，以下简称119号文)，在《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)〉的通知》(国税发〔2008〕116号，以下简称116号文)和《财政部国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2013〕70号，以下简称70号文)的基础上进行了完善，扩大了研发费用加计扣除范围、简化了对研发费用的归集和核算管理等。笔者就119号文件内容以及和之前政策的主要区别解读如下：

　　一、背景

　　2015年年初，国务院下发了《中共中央国务院关于深化体制机制改革加快实施创新驱动发展战略的若干意见》，指出：“统筹研究企业所得税加计扣除政策，完善企业研发费用计核方法，调整目录管理方式，扩大研发费用加计扣除优惠政策适用范围。完善高新技术企业认定办法，重点鼓励中小企业加大研发力度”。 10月21日国务院常务会议指出，完善研发费用加计扣除政策，落实创新驱动发展战略，以定向结构性减税拉动有效投资、推动“双创”、促进产业升级。119号文件正是落实国务院的精神，适时出台了研究开发费加计扣除的税收政策，目的是让更多的企业能够享受到国家的税收优惠扶持，鼓励各类型企业重视研发，提升创新能力。

　　二、主要内容及变化点

　　(一)扩大了研发活动的范围

　　文件第一条明确了研发活动内容：研发活动，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品(服务)、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。取消了116号文中要求的研发活动符合《国家重点支持的高新技术领域》、《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》两个领域的要求，扩大了研究开发活动的范围。

　　(二)增加了创意设计活动的加计扣除

　　企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生的相关费用，可按照本通知规定进行税前加计扣除。

　　创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作;房屋建筑工程设计(绿色建筑评价标准为三星)、风景园林工程专项设计;工业设计、多媒体设计、动漫及衍生产品设计、模型设计等。

　　本条是新增加的内容。涉及到的企业应及时享受优惠。

　　(三)列明了不允许加计扣除的行业和具体项目

　　119号文第四条列明了不适用税前加计扣除政策的行业：

　　1.烟草制造业。

　　2.住宿和餐饮业。

　　3.批发和零售业。

　　4.房地产业。

　　5.租赁和商务服务业。

　　6.娱乐业。

　　7.财政部和国家税务总局规定的其他行业。

　　119号文第一条第二款列明了不允许加计扣除的具体活动：

　　1.企业产品(服务)的常规性升级。

　　2.对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等。

　　3.企业在商品化后为顾客提供的技术支持活动。

　　4.对现存产品、服务、技术、材料或工艺流程进行的重复或简单改变。

　　5.市场调查研究、效率调查或管理研究。

　　6.作为工业(服务)流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维护。

　　7.社会科学、艺术或人文学方面的研究。

　　列出不允许加计扣除的行业和具体项目便于征纳双方掌握，减少税企争议。

　　(四)整合了研发费用的归集范围

　　119文详细列明了研发费用的归集范围：

　　企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定据实扣除的基础上，按照本年度实际发生额的50%，从本年度应纳税所得额中扣除;形成无形资产的，按照无形资产成本的150%在税前摊销。研发费用的具体范围包括：

　　1.人员人工费用。

　　直接从事研发活动人员的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，以及外聘研发人员的劳务费用。

　　2.直接投入费用。

　　(1)研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。

　　(2)用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费。

　　(3)用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费。

　　3.折旧费用。

　　用于研发活动的仪器、设备的折旧费。

　　4.无形资产摊销。

　　用于研发活动的软件、专利权、非专利技术(包括许可证、专有技术、设计和计算方法等)的摊销费用。

　　5.新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费。

　　6.其他相关费用。

　　与研发活动直接相关的其他费用，如技术图书资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费等。此项费用总额不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。

　　7.财政部和国家税务总局规定的其他费用。

　　变化点：

　　1.将116号文和70号文中可享受加计扣除的的“8+5”项费用整合为7类，明确分为人员人工，直接投入，折旧费用，无形资产摊销，新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制的临床试验费、勘探开发技术的现场试验费，其他费用相关费用。

　　2.增加了下列费用：

　　(1)外聘人员劳务费;

　　(2)专家咨询费;

　　(3)试制产品检验费;

　　(4)高新科技研发保险费;

　　(5)研发直接相关的差旅费、会议费等。

　　其中，“外聘人员劳务费”归入“人员人工费用”，“试制产品检验费”归入“直接投入费用”，其他三项均归入“其他相关费用”。

　　3.增加了兜底条款。

　　“财政部和国家税务总局规定的其他费用”，为研发活动的复杂性和实际管理预留了空间。

　　(五)会计核算要求更加符合实际

　　1.按研发项目设置辅助账

　　企业应按照国家财务会计制度要求，对研发支出进行会计处理;同时，对享受加计扣除的研发费用按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用。

　　2.研发和生产费用分别核算

　　企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。

　　(六)以前年度未享受的可追溯享受，最长为3年

　　企业符合本通知规定的研发费用加计扣除条件而在2016年1月1日以后未及时享受该项税收优惠的，可以追溯享受并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

　　本条实际上对纳税人非常优惠的条款，纳税人按照119号文的项目和研发范围归集，并履行备案手续，追溯期限最长为3年。

　　(七)特殊处理事项

　　1.外委研发增加了比例扣除

　　企业委托外部机构或个人进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托外部研究开发费用实际发生额应按照独立交易原则确定。

　　委托方与受托方存在关联关系的，受托方应向委托方提供研发项目费用支出明细情况。

　　企业委托境外机构或个人进行研发活动所发生的费用，不得加计扣除。

　　2.集团研发按比例分摊

　　企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计扣除。

　　3.征纳双方对项目争议的处理

　　税务机关对企业享受加计扣除优惠的研发项目有异议的，可以转请地市级(含)以上科技行政主管部门出具鉴定意见，科技部门应及时回复意见。企业承担省部级(含)以上科研项目的，以及以前年度已鉴定的跨年度研发项目，不再需要鉴定。

　　取消了70号文“可要求企业提供地市级(含)以上政府科技部门出具的研究开发项目鉴定意见书”的规定。

　　(八)税务部门加强后续管理

　　税务部门应加强研发费用加计扣除优惠政策的后续管理，定期开展核查，年度核查面不得低于20%。

　　三、执行时间

　　本通知自2016年1月1日起执行。《国家税务总局关于印发〈企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)〉的通知》(国税发〔2008〕116号)和《财政部 国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知》(财税〔2013〕70号)同时废止。