◆企业所得税政策

一、汶川地震灾区农村信用社免征企业所得税政策（财税[2010]3号）

经国务院批准，2010年1月5日，财政部 国家税务总局印发《关于汶川地震灾区农村信用社企业所得税有关问题的通知》（财税[2010]3号），从2009年1月1日至2013年12月31日，对四川、甘肃、陕西、重庆、云南、宁夏等６省（自治区、直辖市）汶川地震灾区农村信用社继续免征企业所得税。

享受企业上述企业所得税优惠政策的汶川地震灾区是指《民政部发展改革委财政部国土资源部地震局关于印发汶川地震灾害范围评估结果的通知》所规定的极重灾区10个县（市）、重灾区41个县（市、区）和一般灾区186个县（市、区）。

2008年7月30日，财政部海关总署 国家税务总局印发的《关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税[2008]104号）规定，对受灾严重地区损失严重的企业，免征2008年度企业所得税。与财税[2008]104号文件相比，财税[2010]3号文件，一是延长了免税期限，即继续免征企业所得税5年；二是扩大免税范围，即免征企业所得税的农村信用社扩大到一般灾区。

二、贯彻落实企业所得税法若干税收问题（国税函[2010]79号）

2010年2月22日，国家税务总局印发《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号），明确了贯彻落实企业所得税法的若干税收八个问题，包括租金收入确认问题、债务重组收入确认问题、股权转让所得确认和计算问题、股息、红利等权益性投资收益收入确认问题、固定资产投入使用后计税基础确定问题、免税收入所对应的费用扣除问题、筹办期间不计算为亏损年度问题以及从事股权投资业务的企业业务招待费计算问题等八大问题。现将有关政策解读如下：

（一）明确了四项收入的确认时间。

国税函[2010]79号文件规定了租金收入、债务重组收入、股权转让所得、权益性投资的确认时间，更便于企业所得税法及其实施条例的实施。

1.租金收入的确认。国税函[2010]79号文件第一条规定，根据《企业所得税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

这一条款，是对《企业所得税法实施条例》作出的变通解释。根据国税函[2010]79号的规定，企业提前一次性收取的跨年度租金收入，可以在一次性收入租金的当年确认收入，也可以在租赁期内分期均匀计入相关年度收入。

在账务处理上，企业提前一次性收取跨年度的租金收入，借记“银行存款”科目，按当年应确认的收入贷记“租赁收入（或其他业务收入）”科目，属于以后年度的收入，贷记“预收账款”科目。已记入“预收账款”科目的款项，待确认收入时，借记“预收账款”科目，贷记“租赁收入（或其他业务收入）”科目。

经营租赁中出租人发生的初始直接费用，计入当期管理费用；企业出租固定资产的折旧费用，按照与确认租金收入相同的基础分期计入当期管理费用。

【例】大华公司2009年3月20日，大华公司与某机床厂签订租赁合同一份：大华公司将一自有设备，出租给机床厂使用，租赁期限为2009年4月1日至2014年3月31日，年租金15000元，于合同签订时一次支付五年租金75000元。

根据企业会计准则的规定，大华公司2009年应当确认的收入为11250元。在年度企业所得税纳税申报时，大华公司可以按照《企业所得税法实施条例》第十九条的规定一次性确认租金收入75000元，也可以按照国税函[2010]79号文件的规定分期确认2009年度收入11250元。

需要注意的是，在后付租金的情况下，在税务处理上仍然按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。会计处理上，出租人在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。

2.债务重组收入的确认。

债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务做出让步的事项。根据企业所得税法及其实施条例的规定，在债务重组收入作为收入总额，计入企业的应纳税所得额。《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）规定，债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得。

对于债务重组收入确认的时间，企业会计准则和企业所得税法均没有相关的规定，国税函[2010]79号明确，企业发生债务重组，应在债务重组合同或协议生效时确认收入的实现。这一规定便于税收征缴双方的操作。

【例】2009年11月5日，甲公司向乙公司赊购一批材料，含税价为234000元。现甲公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，2010年4月10日，与乙公司协商进行债务重组。双方达成的债务重组协议内容如下：乙公司同意甲公司于4月20日前以200000元现金偿还负债，余额不再偿还。

在此例中，甲公司应确认债务重组收入=234000？200000=34000（元），确认债务重组收入的时间为4月20日。

3.股权转让收入的确认。

股权转让是指公司股东依法将自己的股份让渡给他人，使他人成为公司股东的民事法律行为。股权转让是股东行使股权经常而普遍的方式，我国《公司法》规定股东有权通过法定方式转让其全部出资或者部分出资。

根据企业所得税法及其实施条例的规定，企业的股权转让收入作为财产转让收入的一种形式，在计算应纳税所得额时，计入企业的收入总额。国税函[2010]79号第三条明确，企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。对于股权转让所得的实现，税法更看重股权登记这一法律形式。这意味着，企业在一定程度上可以操纵纳税义务发生时间，即使股权框架协议已经签订，只要股权变更手续没有变更，当年不确认股权转让所得。

根据《公司法》的规定，股份有限公司股东转让其股份，应当在依法设立的证券交易场所进行或者按照国务院规定的其他方式进行。记名股票，由股东以背书方式或者法律、行政法规规定的其他方式转让；转让后由公司将受让人的姓名或者名称及住所记载于股东名册。无记名股票的转让，由股东将该股票交付给受让人后即发生转让的效力。

根据《公司登记管理条例》的规定，有限责任公司股东转让股权的，应当自转让股权之日起30日内申请变更登记，并应当提交新股东的主体资格证明或者自然人身份证明。

可见，国税函[2010]79号文件股权转让收入的确认结合了《公司法》和《公司登记管理条例》对股权）股份）转让的要求。

同时，国税函[2010]79号明确，企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。这一政策与《国家税务总局关于企业股权转让有关所得税问题的补充通知》（国税函［2004］390号）“股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得”的规定实质内容上是一致的。

【例】甲公司于2009年1月投资于乙企业100万元，占以企业股权比例为20%。2009年，乙企业实现税后利润50万元，甲公司应享有其中的20%即10万元。2010年2月，甲公司将该项股权转让给W公司，当月收到转让款120万元，2010年3月份甲公司股权在工商部门办理股权变更登记为W公司。则甲公司应于2010年2月确认股权转让所得120？100=20（万元），乙企业2009年实现的税后利润50万元中，甲公司按20%股权应分配的10万元，不得作为股权转让的成本扣除。

4.股息、红利等权益性投资收益收入的确认。

《企业所得税法实施条例》第十七条规定，股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

按照《公司法》第三十八条、第一百条的规定，有限责任公司的的利润分配方案由股东会审议批准；股份有限公司的的利润分配方案由股东大会审议批准。因此，国税函[2010]79号文件进一步明确，企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。可以理解为，被投资方作出利润分配决定的日期是指被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期。

国税函[2010]79号文件同时规定，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

股权（票）溢价是指被投资企业收到投资额出资额超出其在注册资本或股本中所占份额的部分。由于股权（票）溢价已计入投资企业的投资成本，因此被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本时，只是被投资企业所有者权益形式的一种转换，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

在会计核算中，股权（票）溢价在“资本公积”科目核算。被投资企业经股东会或股东大会决议，将股权（票）溢价所形成的资本公积转增资本，借记“资本公积？？资本溢价（股本溢价）”科目，贷记“实收资本（股本）”科目。

【例】2010年3月东方公司以公司总股本20000万股为基数，用资本公积转增股本，每10股转增8股（其中股票溢价形成的资本公积转为股本为2股），共计资本公积金转增股本16000万股。

股票溢价形成的资本公积转为股本的，不确认为红利，即20000÷10×2=4000万元，不作为投资方企业的股息、红利收入。

（二）明确了固定资产投入使用后计税基础的确定问题。

《企业所得税法实施条例》第五十八条对企业六种情形下取得固定资产的计税基础进行了明确的规定。但由于工程款项尚未结清未取得全额发票的情况比较普遍，为便于实际操作，国税函[2010]79号文件规定，企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

根据会计准则的规定，已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，现按实际成本调整原来的暂估价值，但不需调整原已计提的折旧额。

与会计准则相比，所得税法和会计准则均要求竣工结算前发生的支出为固定资产的计税基础或会计成本。但国税函[2010]79号文件强调固定资产的计税基础以取得发票作为计算折旧并进行税前扣除的凭证，未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。而根据会计准则的规定，对企业按照固定资产估计价值计提的折旧，在办理竣工决算后不再进行追溯调整。

需要注意的是，国税函[2010]79号规定的固定资产因未取得全额发票而调整计税基础，应在固定资产投入使用后12个月内进行。这里有两种理解：第一种理解为，如果企业在固定资产投入使用后的12个月内，仍未取得全额发票的，应该按照发票金额作为固定资产的计税基础，并计提折旧。第二种理解为，如果企业在固定资产投入使用后的12个月内，仍未取得全额发票的，仍按照合同金额作为固定资产的计税基础，不再进行调整。

（三）明确了免税收入所对应费用的税前扣除问题。

根据企业所得税法及其实施条例的规定，企业实际发生的与取得收入直接相关的、符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除。

根据企业所得税法及其实施条例的上述规定，国税函[2010]79号首次明确，企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。

按照企业所得税法及其实施条例和《财政部 国家税务总局关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》（财税[2009]122号）的规定，免税收入包括国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益，符合条件的非营利组织的收入。其中符合条件的非营利组织的免税收入包括接受其他单位或者个人捐赠的收入、财政拨款以外的其他政府补助收入、按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费、不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入，以及财政部、国家税务总局规定的其他收入。

上述四项免税收入实质上为资金投资的利息、股利或接受捐赠、或取得的会费，很少有直接成本，因此这一规定的形式意义大于实质。

（四）强调企业筹办期间不计算为亏损年度。

国税函[2010]79号第七条规定，企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。经咨询国家税务总局，上述“企业自开始生产经营的年度”，应是指企业的各项资产投入使用开始的年度，或者对外经营活动开始年度。

按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号）第九条的规定，企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。

企业开始生产经营年度的确定，是判断企业税是否负有所得税纳税申报义务的法律依据。根据企业所得税法及其实施条例的规定，企业在纳税年度内无论盈利或者亏损，都应当自月份或者季度终了之日起十五日内或年度终了之日起五个月内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表、年度企业所得税纳税申报表、财务会计报告和税务机关规定应当报送的其他有关资料。

因此，国税函[2010]79号第七条有关“企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损”的规定，一方面明确了企业筹办期间不负有所得税纳税申报义务；另一方面明确了企业筹办期间发生筹办费用支出不属于企业纳税年度发生的亏损，有利于企业充分利用五年的亏损弥补期间的政策，对于筹办期间较长的企业这一政策更为有利。

【例】东方公司2006年5月开始筹建，2009年6月开始生产经营，筹办期间发生筹办费如下：2006年、2007年、2008年、2009年分别发生开办费100万元、200万元、200万元、150万元，共计650万元。该公司于开始生产经营的当月一次将开办费650万元计入当期管理费用。如果2009年度东方公司发生亏损，根据企业所得税法和国税函[2010]79号文件的规定，可以用以后五个年度的所得弥补。如果将企业筹办期间的费用支出计算为当期的亏损，将缩短东方公司的亏损弥补期限。

（五）明确股权投资企业业务招待费的计算基数。

《企业所得税法实施条例》第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。国税函[2010]79号第八条规定，对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。

根据上述规定，对于从事股权投资业务的企业，不论其主营业务是否是股权投资，只要发生股权投资业务，其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，都应当作为计算业务招待费扣除限额。

从事股权投资业务的企业从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，按照国税函[2010]79号第二条、第三条的规定确认。

三、农村信用社省级联合社收取服务费企业所得税税务处理问题（国税函[2010]80号）

为深化农村信用社改革，按照《国务院关于深化农村信用社改革方案的通知》（国发[2003]15号）的要求，各省相继组建了省级农村信用联合社（以下简称省联社）。省联社的投资人为本省各农村信用社和地（市）级、县级联社（以下简称基层社），为独立法人机构。省联社的主要职能为对本省各基层社提供管理、指导、协调和服务等，每年发生的服务性支出，由各基层社按比例共同负担。按照《企业所得税法》第四十一条规定，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。同时，按照《企业所得税法实施条例》第一百一十二条的规定，企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，可以按照独立交易原则与其关联方分摊共同发生的成本，达成成本分摊协议。鉴于省联社和基层社的特殊的组成关系，2010年2月22日，国家税务总局印发了《关于农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知》（国税函[2010]80号），明确省联社每年发生的服务性支出税前扣除办法，自2009年1月1日起执行。

（一）明确了省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出可以税前扣除。国税函[2010]80号文件一方面规定了省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出的范围，包括人员费用、办公费用、差旅费、利息支出、研究与开发费以及固定资产折旧费、无形资产摊销费等；另一方面规定了省联社各项费用，作为其基层社共同发生的费用，按合理比例分摊后由基层社税前扣除。

国税函[2010]80号强调，省联社自身从事其它业务取得收入所发生的相应费用，应该单独核算，不能作为基层社共同发生的费用进行分摊。

省联社每年度固定资产折旧费、无形资产摊销费是指省联社购置的固定资产和无形资产按照税法规定每年度应提取的折旧额或摊销额，即固定资产折旧费、无形资产摊销费不得超过税法规定的标准。

（二）规定了省联社发生的本年度各项费用，分摊给其各基层社的计算公式。

各基层社本年度应分摊的费用=省联社本年度发生的各项费用×本年度该基层社营业收入/本年度各基层社营业总收入

为防范特殊情形，国税函[2010]80号规定，省联社由于特殊情况需要改变上述分摊方法的，由联社提出申请，经省级税务机关确认后执行。

对于省联社分摊给各基层社的上述费用，各基层社可以在按季或按月申报预缴所得税时，按季或按月计算扣除，年度汇算。

（三）强调省联社每年制定费用分摊方案需经省级国家税务局确认。国税函[2010]80号规定，省联社每年制定费用分摊方案后，应报省级国家税务局确认后执行。这里的“确认”应该是备案，并得到认可。

（四）明确了政策衔接问题。一是该通知实施前，经税务总局批准，有关省联社已向基层社收取专项资金购买固定资产、无形资产等，凡该项资金已按税务总局单项批复由各基层社分摊在税前扣除的，其相应资产不得再按照本办法规定重复提取折旧费、摊销费，并向基层社分摊扣除。各基层社交付给省联社的上述专项资金的税务处理，仍按照税务总局已批准的专项文件规定继续执行到期满。二是2008年度没有按照本规定或者以前专项规定执行的，可以按照本规定执行，并统一在2009年度汇算清缴时进行纳税调整。2008年度按照以前办法由省联社向基层社收取管理费的，该收取的管理费与按本通知规定计算的可由基层社分摊的费用扣除额的差额，应在2009年度汇算清缴时一并进行纳税调整。

四、新办文化企业企业所得税有关政策（国税函[2010]86号）

2010年3月2日，国家税务总局印发的《关于新办文化企业企业所得税有关政策问题的通知》（国税函[2010]86号）明确，对2008年12月31日前新办的政府鼓励的文化企业，自工商注册登记之日起，免征3年企业所得税，享受优惠的期限截止至2010年12月31日。

根据《财政部 海关总署 国家税务总局关于文化体制改革试点中支持文化产业发展若干税收政策问题的通知》（财税〔2005〕2号）规定，自2004年1月1日至2008年12月31日，对政府鼓励的新办文化企业，自工商注册登记之日起，免征3年企业所得税。

《财政部 海关总署 国家税务总局关于支持文化企业发展若干税收政策问题的通知》（财税[2009]31号）第八条明确，对2008年12月31日前新办文化企业，其免征企业所得税政策执行到期。由于2008年12月31日前新办的政府鼓励的文化企业，到2010年12月31日，其企业所得税纳税年度至少已满三年。因此国税函[2010]86号文件明确新办的政府鼓励的文化企业，其企业所得税优惠的期限截止至2010年12月31日，是对财税[2009]31号文件的进一步解释，不存在政策的变化。

◆个人所得税政策

全国职工职业技能大赛奖金免征个人所得税政策（国税函[2010]78号）

根据《中华人民共和国个人所得税法》第四条有关国务院部委颁发的技术方面奖金免征个人所得税的规定，国家税务总局于2010年2月21日印发《国家税务总局关于全国职工职业技能大赛奖金免征个人所得税的通知》（国税函[2010]78号），对第三届全国职工职业技能大赛获奖者取得的奖金免征个人所得税。

国税函[2010]78号文件同时明确，对中华全国总工会、科学技术部、人力资源和社会保障部严格按照规定评奖办法，在以后年度评选出的全国职工职业技能大赛奖金收入，一律按照个人所得税法的有关规定直接免予征收个人所得税，无须报送审批；如果主办单位和评奖办法以后年度发生变化的，主办单位应重新报国家税务总局审核确认。

◆营业税政策

国家电影事业发展专项资金营业税政策（财税[2010]16号）

2010年3月11日，财政部、国家税务总局印发《财政部国家税务总局关于国家电影事业发展专项资金营业税政策问题的通知》（财税[2010]16号），明确国家电影事业发展专项资金管理委员会收取的国家电影事业发展专项资金，2008年12月31日前不征收营业税；自2009年1月1日起，国家电影事业发展专项资金是否征收营业税，需要按照财税[2009]111号第五条规定，是否同时满足以下三个条件：（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费和政府性基金；（2）收取时开具省级以上（含省级）财政部门统一印制或监制的财政票据；（3）所收款项全额上缴财政。凡不同时符合上述三个条件，且属于营业税征税范围的行政事业性收费或政府性基金应照章征收营业税。

财税[2010]16号文件同时规定，电影放映单位放映电影，应以其取得的全部电影票房收入为营业额计算缴纳营业税，其从电影票房收入中提取并上缴的国家电影事业发展专项资金不得从其计税营业额中扣除。

◆税收征收管理

一、限售股转让所得个人所得税征收管理（国税发[2010]8号）

经国务院批准，自2010年1月1日起对个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税。按照《财政部国家税务总局 证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税[2009]167号）规定，对个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”，适用20%的比例税率征收个人所得税。为做好限售股转让所得个人所得税的征收管理工作，国家税务总局于2010年1月15日，印发了《国家税务总局关于做好限售股转让所得个人所得税征收管理工作的通知》（国税发[2010]8号），对限售股转让所得个人所得税征收管理提出了具体要求。

（一）细化了征收管理操作办法。

财税[2009]167号第五条规定，限售股转让所得个人所得税，采取证券机构预扣预缴、纳税人自行申报清算和证券机构直接扣缴相结合的方式征收。根据证券机构技术和制度准备完成情况，对不同阶段形成的限售股，采取不同的征收管理办法。

在财税[2009]167号文件规定的征收管理办法基础上，国税发[2010]8号对两个不同阶段形成的限售股，所采取不同的征管办法，做出了具体的征管操作规定。

1.证券机构技术和制度准备完成前形成的限售股，限售股转让所得应缴纳的个人所得税，采取证券机构预扣预缴和纳税人自行申报清算相结合的方式征收。

在证券机构预扣预缴环节，根据《个人所得税法》第九条“扣缴义务人每月所扣的税款，应当在次月七日内缴入国库”的规定，国税发[2010]8号明确证券机构应将已扣的个人所得税款，于次月7日内向主管税务机关缴纳，并报送《限售股转让所得扣缴个人所得税报告表》及税务机关要求报送的其他资料。